■本報見習(xí)記者 郭冀川
“公司花錢請會計師事務(wù)所做審計，并不是說我們一切聽公司的，審計人員和被審計企業(yè)之間有時候是對立的，審計師希望找出問題降低風(fēng)險，被審計單位則會極力掩飾問題所在。”作為從“四大”會計師事務(wù)所走出來的會計師，李威(化名)已經(jīng)對這種無休止的扯皮與加班熬夜感到疲倦了。
“我們做審計的壓力是很大的，無時無刻不淹沒在海量的數(shù)據(jù)里，對于公司提供的任何資料都得持懷疑態(tài)度，都要求證，如果企業(yè)存在重大財務(wù)問題卻沒有審出來，那么我一旦在審計報告上簽字，名聲就壞了，以后就吃不了這碗飯了。”李威說，他離開審計工作，除了疲憊，風(fēng)險責(zé)任加重也是主要原因。
“貓鼠游戲”需完善規(guī)矩
公司的財務(wù)報告可以從財務(wù)視角呈現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營活動，是投資人了解上市公司的最便捷途徑。為了保證財務(wù)報告的真實性、公允性，會計師事務(wù)所作為第三方，對公司編制的財務(wù)報告進(jìn)行審計。如果出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計報告，則意味著會計師依照獨(dú)立審計準(zhǔn)則的要求審查后，確認(rèn)公司遵循了會計準(zhǔn)則及有關(guān)規(guī)定。
然而在一定程度上，會計師也會出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計報告。該類報告屬于無保留意見的審計報告的一種，指存在需要強(qiáng)調(diào)的重大事項，但已在財務(wù)報表中做出充分披露，不影響會計師發(fā)表審計意見。只有在上市公司的財務(wù)報表不能公允地反映其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況下，會計師才會出具否定意見的報告或無法表示意見的報告，這意味著該公司的會計報表嚴(yán)重歪曲了公司的財務(wù)狀況。
會計師事務(wù)所和上市公司是一對既合作又博弈的關(guān)系主體，一方面出于制度規(guī)定，上市公司需要支付費(fèi)用請會計師事務(wù)所進(jìn)行審計，二者都有真實、準(zhǔn)確披露信息的義務(wù)。另一方面，會計師事務(wù)所作為第三方服務(wù)機(jī)構(gòu)，要接受監(jiān)管約束，必須對財務(wù)報告承擔(dān)責(zé)任，如果為受雇上市公司出具虛假審計意見，或者未能盡職審計，將有被撤銷牌照的風(fēng)險。
李威向《證券日報》記者介紹，首次承接一家企業(yè)的審計業(yè)務(wù)時，會計師事務(wù)所會由合伙人帶領(lǐng)經(jīng)理與項目組重要成員與企業(yè)高管進(jìn)行多輪面談，了解公司業(yè)務(wù)情況，判斷是否可以做這家公司的審計，然后再讓團(tuán)隊進(jìn)場。很多情況下，需入駐公司審計一周時間，進(jìn)行風(fēng)控測試，確認(rèn)企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)不存在較大風(fēng)險問題之后，會計師事務(wù)所才會與這家公司正式簽訂合同。即便如此，在審計過程中，如果發(fā)現(xiàn)公司有重大財務(wù)問題，會計師事務(wù)所也可以根據(jù)合同終止審計服務(wù)。
然而有的時候，一些公司為了應(yīng)對會計師的審計，能夠做出整套的造假方案。李威曾經(jīng)到一家礦產(chǎn)企業(yè)做審計，其中要盤點一座煤礦山。在審核礦山的權(quán)屬合同、貨物質(zhì)量后，為了謹(jǐn)慎起見，他們還借來儀器測量了礦山體積，并從礦山表面取了礦山樣本測量密度與質(zhì)量，確認(rèn)無誤后，出具了無保留意見的審計報告。然而第二年，這座礦山被賣出后，接手者用鏟車鏟過去才發(fā)現(xiàn)，礦山兩米以下都是水泥，完全是一座空礦山。會計師因為已經(jīng)做到了盡職審計，最終并沒有因此被問責(zé)。
但有的會計師事務(wù)所就沒那么幸運(yùn)了。因涉及康得新財務(wù)造假案，證監(jiān)會對瑞華會計師事務(wù)所正式立案調(diào)查，導(dǎo)致該會計師事務(wù)所服務(wù)的33個IPO項目被叫停，13家公司的再融資項目中止審查。瑞華雖然通過官方微信公眾號發(fā)文稱，對康得新審計項目全面履行了應(yīng)盡的職責(zé)義務(wù)，然而，其在連續(xù)多年為康得新出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見后，直到今年才發(fā)表無法表示意見的審計報告，指出貨幣資金余額中的122億元的銀行存款余額無法取得充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。
有會計師事務(wù)所會計師對《證券日報》記者表示，公司審計中重要的一項就是銀行存款的審核，最有效的方法是向銀行發(fā)詢證函。因為詢證函都是發(fā)往銀行對公柜臺，由對公柜臺審核回復(fù)，幾乎不可能出現(xiàn)銀行與公司聯(lián)合造假的可能。“即便是企業(yè)賬上只有一萬塊錢，但分給了四家銀行，會計師事務(wù)所也必須向這四家銀行發(fā)詢證函。只有企業(yè)的應(yīng)收往來款，會計師才會根據(jù)重點科目進(jìn)行抽查。”
2018年年末，康得新及其下屬三家公司賬面顯示，在北京銀行存款余額為122億元，瑞華于2019年3月起，共三次發(fā)函給北京銀行西單支行，在4月29日收到北京銀行詢證函，了解到康得新銀行存款賬戶余額為0元，該賬戶在北京銀行有聯(lián)動賬戶業(yè)務(wù)，銀行歸集金額有122億元。但瑞華向北京銀行了解聯(lián)動賬戶信息，卻沒有得到銀行回應(yīng)。因為銀行回函信息與公司賬面記載余額、公司網(wǎng)銀顯示余額不一致，瑞華最終無法判斷康得新銀行存款期末余額的真實性、準(zhǔn)確性及披露的恰當(dāng)性。
而此時的康得新，已經(jīng)發(fā)生了債務(wù)違約。
“業(yè)務(wù)虛轉(zhuǎn)”現(xiàn)象值得警惕
“加班、熬夜，審計的賬務(wù)越來越復(fù)雜，這讓會計師事務(wù)所的審計人員流動越來越頻繁。很多團(tuán)隊只有組長有一些資歷，組員們都是剛畢業(yè)的學(xué)生，他們的專業(yè)性堪憂。倒是我的很多朋友做審計工作多年，出來后就到上市公司做財務(wù)總監(jiān)了。”楊柳是一位上市公司財務(wù)負(fù)責(zé)人，也是審計出身。
楊柳對《證券日報》記者表示，從近年來接觸的審計人員可以看出，一些人的專業(yè)水平有不小的下降。審計人員不僅僅是為公司出具一份審計報告，還要在一定程度上向企業(yè)提出財務(wù)管理處置建議，幫助企業(yè)優(yōu)化財務(wù)管理，這要求會計師有較強(qiáng)的財務(wù)數(shù)據(jù)統(tǒng)籌能力。然而會計行業(yè)的市場競爭加劇，讓一些資深的會計師或是單干，或是跳槽，導(dǎo)致一些會計師事務(wù)所人員隊伍不穩(wěn)。
會計師事務(wù)所的合伙人和經(jīng)理，須負(fù)責(zé)上市公司的財報審核工作，并在財務(wù)報告最終版本上簽字;而具體的審核工作則交給各個項目團(tuán)隊負(fù)責(zé)。團(tuán)隊負(fù)責(zé)人多數(shù)擁有注冊會計師資格，其他的會計師只要擁有會計師從業(yè)資格證，其工作也相對繁重而公式化。實際操作中合伙人與經(jīng)理并不需要全程在場，而由各團(tuán)隊負(fù)責(zé)人把控審核進(jìn)度并進(jìn)行重大事項匯報。一個會計師審核團(tuán)隊只有做完一家公司的審計報告后，才可以接手另一個任務(wù)，但合伙人與經(jīng)理則可以同時接手幾家公司的財報審核工作。
會計師何小寶就不得不在風(fēng)險控制與抓大放小中，不斷權(quán)衡利弊。在審計工作中，她需要進(jìn)行各種風(fēng)險測試，看發(fā)票、對賬，也要對企業(yè)重點部門人員做訪談，對企業(yè)的賬務(wù)做第三方核實，這些都要花費(fèi)她大量的時間與精力。因為項目周期緊，何小寶時常要熬夜到一兩點才能完成當(dāng)天的工作，然而這依然無法跟上領(lǐng)導(dǎo)要求的進(jìn)度。于是，對于一些并不緊急的事項只好簡化流程，在風(fēng)險可控的情況下，提早完成審核。
在一個財報季，何小寶甚至要完成三、四家公司的財報審核工作，這就必須對流程有精準(zhǔn)到秒的掐算。她們曾經(jīng)為一家上市公司做年報審核，這家公司此前收購了兩家企業(yè)，相關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)一直沒有理順，因而一再拖延審計。由于耗不起時間，且風(fēng)控難以把握，何小寶的團(tuán)隊最終取消了與這家公司的合約，白白浪費(fèi)了她好幾周的時間。“后來聽說這家公司不得已，臨時找了別的會計師事務(wù)所，出價足足比我們高了三倍。當(dāng)然時間緊任務(wù)重，還要承擔(dān)風(fēng)險，可能就值那個價了。”
會計師事務(wù)所的監(jiān)管權(quán)主要在財政部手中，但涉及上市企業(yè)，證監(jiān)會就會參與聯(lián)合監(jiān)管，根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定，不是所有會計師事務(wù)所都可以從事證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格。想取得證券業(yè)務(wù)資格，會計師事務(wù)所需滿足多項要求，其中包括注冊會計師不少于80人。一些會計師事務(wù)所在規(guī)模上無法達(dá)到這一要求，只好邀請注冊會計師掛靠在會計師事務(wù)所，這樣的會計師每年還能從事務(wù)所拿到一筆收入。
如果涉及違法行為特別嚴(yán)重，會計師事務(wù)所和注冊會計師就會被吊銷資格。如會計師事務(wù)所合伙人不在所里專職執(zhí)業(yè)，但允許他人以自己的名義執(zhí)行業(yè)務(wù)，就觸發(fā)了紅線。深圳正鑒會計師事務(wù)所便因此被吊銷了資格。也有的會計師只收集會計報表未盡審計義務(wù)，就出具無保留意見的報告，被監(jiān)管部門發(fā)現(xiàn)問題后，往往是會計師吊銷資格，會計師事務(wù)所暫停業(yè)務(wù)，因此注冊會計師的風(fēng)險遠(yuǎn)高于事務(wù)所。
何小寶表示，在審計報告中，多數(shù)情況下是合伙人和經(jīng)理簽字，其他項目負(fù)責(zé)人即使有注冊會計師資格也不愿意去簽字。“收入的大頭是簽字注冊會計師拿，當(dāng)然他們擔(dān)負(fù)的風(fēng)險也最多。因為工作關(guān)系，我也認(rèn)識很多證券公司的朋友，他們說自己是金融民工，我想說我們才是。上市公司年報審核完了，還有大批IPO和其他公司財報要審核，我們一年到頭有加不完的班。”
提高審計違法成本迫在眉睫
一些上市公司財務(wù)造假，會計師事務(wù)所審核出現(xiàn)關(guān)鍵性紕漏，原因之一就是違法成本較低。以康得新為例，證監(jiān)會已經(jīng)對其進(jìn)行了頂格處罰60萬元，并對相關(guān)人員采取終身證券市場禁入措施，但如果不進(jìn)行集體訴訟，投資人幾乎得不到任何賠償。
宋一欣律師在接受《證券日報》記者采訪時表示，60萬元的處罰在現(xiàn)行《證券法》中已經(jīng)是頂格處罰了，但對于違法企業(yè)來說，威懾力很小。如果能按違法所得和違法情節(jié)進(jìn)行比例處罰，執(zhí)法力就可以大大增加。“我建議向違法上市公司收取大額罰金，追究上市公司負(fù)責(zé)人和審計負(fù)責(zé)人的刑事責(zé)任，將部分處罰收入通過基金形式補(bǔ)償給受損的投資者。”宋一欣說。
目前，證監(jiān)會對類似上市公司財務(wù)造假案件均以“信息披露違法”為依據(jù)處罰，涉及責(zé)任包括行政責(zé)任、刑事犯罪以及民事賠償。對于會計師事務(wù)所的處罰中，處罰的額度要比上市公司大得多。
國內(nèi)八大會計師事務(wù)所之一的大華會計師事務(wù)所，2018年被證監(jiān)會處罰。該所在佳電股份2013年至2015年財務(wù)報表審計過程中，未勤勉盡責(zé)，出具的審計報告存在虛假記載。證監(jiān)會對其處以沒收業(yè)務(wù)收入150萬元，罰款450萬元，同時對三名責(zé)任人給予警告及罰款處分。立信會計師事務(wù)所曾因“2016年大智慧案”和“2017年步森股份案”而觸碰了“兩年兩罰”紅線，被責(zé)令暫停承接新的證券業(yè)務(wù)，于兩個月內(nèi)完成整改，根據(jù)核查結(jié)果決定是否“解禁”。
“兩年兩罰”制度要求會計師事務(wù)所在兩年內(nèi)，在執(zhí)業(yè)活動中受到兩次以上行政處罰、刑事處罰的，不得承接證券業(yè)務(wù)，并應(yīng)當(dāng)自出現(xiàn)該情形之日起5個工作日內(nèi)提交會計師事務(wù)所整改計劃表。
而從國外來看，對會計師事務(wù)所的處罰則更加嚴(yán)厲。2001年，安然公司轟然倒臺，參與財務(wù)造假、位居世界五大會計公司之列的安達(dá)信公司，也因?qū)徲嫻ぷ髦谐霈F(xiàn)欺詐行為被美國證券交易委員會罰了700萬美元，此后被吊銷營業(yè)執(zhí)照。2002年6月，安達(dá)信被法院認(rèn)定犯有阻礙政府調(diào)查安然破產(chǎn)案的罪行。從2002年8月31日起，安達(dá)信停止上市公司的審計業(yè)務(wù)。雖然2005年12月，美司法部放棄了對安達(dá)信的訴訟，但安達(dá)信已樹倒猢猻散。
印度證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)在2018年禁止全球四大審計機(jī)構(gòu)之一普華永道為該國上市公司提供審計服務(wù)，這一禁令有效期為兩年，原因是普華永道未能發(fā)現(xiàn)已破產(chǎn)的薩蒂揚(yáng)計算機(jī)科學(xué)公司涉案金額達(dá)17億美元的會計欺詐行為。除了吊銷上市公司審計資格外，印度證券交易委員會還責(zé)令普華永道退回1.3億盧比(約合200萬美元)的非法所得。雖然近兩年來，國內(nèi)監(jiān)管層對中介機(jī)構(gòu)在證券市場的違法違規(guī)監(jiān)管處罰力度已有所加強(qiáng)，但顯然“兩年兩罰”的紅線無法與禁業(yè)處罰相比擬。
專家認(rèn)為，補(bǔ)齊證券會計師行業(yè)的監(jiān)管執(zhí)法短板，關(guān)鍵是提高違法成本。從立法思路來說，也要區(qū)分“主動做假”和“被動做假”。即在司法實踐中，證券會計師事務(wù)所及從業(yè)人員對相關(guān)業(yè)務(wù)事項未履行特別注意義務(wù)，對其他業(yè)務(wù)事項未履行普通注意義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)依法判令其承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。(郭冀川)
